🐑 Şirket Üzerine Kayitli Gayrimenkul Satişi

JGMgA. Mesaj 3 RE şirkete ev alımı GAYRİMENKUL SATIŞ KAZANCI İSTİSNASINDA ÖZELLİK ARZEDEN DURUMLAR I. GİRİŞ Tam mükellef ve dar mükellefiyete tabi kurumların atıl değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve mali yapılarının güçlendirilmesi amacıyla aktiflerinde bulundurdukları gayrimenkuller ve iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlarının %75’lik kısmı bazı şartların gerçekleşmesi halinde kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Gayrimenkul satış kazancı istisnası ile ilgili tarihinde yürülüğe giren 5520 sayılı Kurumlar Vergisinin 5/1-e bendi şu şekilde düzenlenmiştir. “ Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç halinde de bu hüküm uygulanır. Bedelsiz olarak veya rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibarî değeriyle elde edilen hisse senetlerinin elde edilme tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin elde edilme tarihi esas alınır. Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.” Yani özetle Kurumların istisna hükmünden yararlanabilmesi için; • Satış konusunun Gayrimenkul, İştirak hissesi, kurucu senetleri, intifa senetleri, rüçhan hakkı olması, • Satış konusu mal ve hakların iktisap tarihinden itibaren iki tam yıl 730 Gün süreyle şirket aktifinde bulunması, kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması, • Kurumun esas faaliyet konusunun gayrimenkul ticareti veya kiralanması olmaması, • Satış işlemi sonucu kar oluşması, • Satış kazancının istisnaya isabet eden % 75 lik kısmı Satışın yapıldığı dönemde Şirket bilançosunun pasifinde Özel bir Fon hesabına alınmış olması, • Satışın yapıldığı hesap dönemini izleyen takvim yılından itibaren Pasifte Fon hesabına alınmış olan tutarın 5 yıl süre ile bu fonda tutulması, • Satışın vadeli yapılması halinde satış bedelinin tamamının satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci yılın sonuna kadar tahsil edilmiş olması, Gerekmektedir. II. ESAS FAALİYET KONUSU GAYRİMENKUL TİCARETİ VE KİRALANMASI OLMAYAN ŞİRKETLERİN KİRAYA VERDİKLERİ GAYRİMENKULÜ SATMALARI HALİNDE İSTİSNA HÜKMÜNÜN UYGULANIP UYGULANMAYACAĞI ? Peki esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti ve kiralanması olmayan kurumların aktiflerinde bulundurdukları fakat fiilen kullanmayarak kiraya verdikleri gayrimenkulleri satmaları halinde, satıştan doğan kazançlarını 5520 sayılı Kurumlar Vergisi 5/1-e kapsamında değerlendirme imkanları mevcut mudur? Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda bu konu ile ilgili bir düzenleme yapılmamakla birlikte 2003 yılında İstanbul Deftardarlığı tarafından verilmiş bir mukteza bulunmaktadır. Söz konusu muktezada şu şekilde bir görüş bildirilmiştir. “...Bu hüküm ve açıklamalara göre kurumların faaliyetlerini yürütebilmek için ihtiyaç duydukları ve bu amaçla iktisap edip 2 tam yıl ve daha fazla süreyle kurum ihtiyaçlarında kullandıkları gayrimenkulleri ekonomik faaliyetlerinde daha etkin kullanmak amacı ile satmaları halinde söz konusu istisna hükmü uygulanacaktır. Bu itibarla şirketiniz faaliyetlerini yürütmek amacıyla fiilen kullanılmayan ve 1995 yılından bu yana kira geliri elde etmekte olduğunuz gayrimenkulleri satmanız halinde bu satıştan elde edilen gelirin Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Geçici uyarınca kurumlar vergisinden istisna edilmesi olanaklı bulunmamaktadır.” İstanbul Deftardarlığı Vasıtasız Vergiler Gelir Müdürlüğü Muktezadan da anlaşılacağı üzere Mülga 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi’nin 8/12 maddesinde “Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan...” ifadesindeki “aktiflerinde yer alan” ibaresi; kurumun aktifinde kayıtlı olmakla birlikte söz konusu gayrimenkulün bilfiil kurumun faaliyetlerinde kullanılması şartına da bağlı tutulmuştur. Yani gayrimenkulün hem 2 yıl tam süre ile kurum aktifinde kayıtlı olması ve aynı zamanda bu süre zarfında kurumun faaliyetlerinde bilfiil kullanılması gerekmektedir. 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunun 1 seri nolu Genel Tebliğinde bu konu hakkında bir düzenleme yapılmıştır. 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “ Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması” başlıklı bölümünde yer alan açıklama şu şekildedir; “ Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir. Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir. Örnek 1 Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu bir binayı, en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde, bu satıştan doğan kazanç için istisna uygulanabilecektir. Şirketin satmak amacıyla inşa etmiş olduğu veya satın aldığı binaların satışından elde ettiği kazançlar için söz konusu istisna uygulanmayacaktır. Örnek 2 İnşaat faaliyetinde bulunan bir şirketin satın aldığı arsayı iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde ya da faaliyet konusu alış veriş merkezleri inşaa etmek veya kiraya vermek olan şirketin bu amaçla inşa ettiği taşınmazları iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde, şirketin bu istisnadan yararlanması söz konusu olmayacaktır. Örnek 3 Bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer bir kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır. Örnek 4 Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır. Aynı şekilde, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin, iştirak amaçlı olmayıp ticari amaçla elde tuttukları iştirak hisselerinin satışından elde edilen kazançlar da elde tutulma süresine bakılmaksızın istisna kapsamı dışında bulunmaktadır. Öte yandan, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği ortaklık payları istisna uygulamasına konu olabilecektir. ” Tebliğde yer alan Örnek 4’te faaliyet konusu taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan şirketlerin aktiflerinde kayıtlı bulundurdukları fakat fiilen kullanmayarak kiraya verdikleri gayrimenkulleri satmaları halinde, satıştan doğan kazançların 5/1-e kapsamında değerlendirebilecekleri belirtilmiştir. Yani söz konusu Genel Tebliğde 2003 yılında İstanbul Deftardarlığı tarafından verilmiş olan muktezadaki görüşün aksi yönünde bir düzenleme yapılmıştır. Bu durumda esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti ve kiralaması olmayan şirketlerin 2 yıl aktifinde kayıtlı bulundurdukları ve bu süre zarfında faaliyetlerinde bilfiil kullanmayarak kiraya verdikleri gayrimenkulleri satmaları halinde istisnadan yararlanmaları mümkün bulunmaktadır. Fakat ülkemizde şirketlerin ana sözleşmeleri incelendiğinde şirketler ana faaliyet konusu ile ilgili olmasa dahi ana sözleşmede birçok esas faaliyet konusu belirleyebilmektedirler. Örneğin, X Pazarlama Turizm Gıda İnşaat San. Ve Tic. Ltd Şti. fiilen sadece gıda alım satımı ile uğraşmakla beraber ana sözleşmesini incelendiğimiz vakit “ Her türlü gayrimenkul, arsa, arazi satın alıp satmak, kiralamak, kiraya vermek vs.” gibi faaliyet konularının varolduğunu görmekteyiz. X Pazarlama Turizm Gıda İnşaat San. Ve Tic. Ltd Şti.’ nin esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti ve kiralanması olmasa dahi gayrimenkul satış istisnasından yararlanması durumunda sırf “ Her türlü gayrimenkul, arsa, arazi satın alıp satmak, kiralamak, kiraya vermek vs.” hükmünün ana sözleşmede geçiyor olması sebebiyle herhangi bir inceleme esnasında inceleme elemanı tarafından tespit edilmesi durumunda cezalı tarhiyata maruz kalması kuvvetle muhtemeldir. Bu sebeptendir ki 5520 sayılı Kurumlar Vergisinin 5/1-e’ de belirtilen istisnadan yararlanmak isteyen şirketlerin ileride cezalı bir tarhiyata maruz kalmamaları için şirket ana sözleşmelerini gözden geçirmelerini tavsiye ediyoruz. III. İSTİSNADAN FAYDALANILARAK YAPILAN SATIŞLARDA İSTİSNAYA İSABET EDEN GİDERLERİN KURUM KAZANCINDAN İNDİRİLMESİNİN MÜMKÜN OLUP OLMADIĞI 5520 Sayılı Kurumlar Vergisinin 5. Maddesinin 3 numaralı bendi şu şekilde düzenlenmiştir; “İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” Buna göre gayrimenkul satış kazancı istisnası kapsamında yapılan gayrimenkul satışlarında ortaya çıkan tapu ve kadastro harcı, emlakçı komisyonu vb. satışla ilgili olarak yapılan her türlü giderin istisna kazanca isabet eden % 75’ lik kısmının Kanunen Kabul Edilemeyen Gider olarak dikkate alınması gerekmektedir. IV. İSTİSNA KAPSAMINDA SATIŞI YAPILAN GAYRİMENKULLERİN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU 3065 sayılı KDV Kanunun 17. Maddesinin 4 numaralı Diğer İstisnalar başlıklı bendinin “r” alt bendi şu şekilde düzenlenmiştir; “Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık gayrimenkul ve iştirak hisselerinin müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil bankalara devir ve teslimleri.” KDV’ den istisna edilmiştir. Buna göre KDV 17/4-r’ de öngörülen istisnadan yararlanma şartlarını taşıyan bir satışın olması halinde KDV’ den de istisna olarak fatura düzenlenmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca istisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. ÖRNEK UYGULAMA Bu bilgiler ışığında örnek bir uygulama yapacak olursak. Bahadır San. Tic. nin aktifinde 2 yıldır kayıtlı bulunan YTL maliyet bedelli, birikmiş amortismanı YTL olan bir binayı YTL’ye satması, satış esnasında YTL tapu harcı ve YTL de emlakçıya komisyon ödenmesi halinde yapılacak kayıt ve işlemler şu şekilde olacaktır. Binanın Aktif Değeri YTL Birikmiş Amortismanı YTL Net Aktif Değeri YTL Satış Fiyatı YTL Satış Karı YTL Kurumlar Vergisinden İstisna Kazanç%75 YTL Beyan Edilecek Kazanç%25 YTL Satış Giderleri Tapu Harcı+Komisyon YTL İstisna Tutara İsabet Eden GiderKKEG YTL Kayıtlar; a Satış Kaydı; 120 Alıcılar 257 Birikmiş Amortisman 252 Binalar 529 Diğer Sermaye Yedekleri 679 Diğer Olağan Dışı Gelir ve Karlar • KVK 5/1-e Kapsamında Yapılan Satış. • KDV 17/4-r mad. istinaden KDV Hesaplanmamıştır. b Masrafların Kaydı; 770 Genel Yönetim Giderleri 689 Diğer Olağandışı Giderler KKEG 100. Kasa 336. Diğer Çeşitli Borçlar V. SONUÇ Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu istisnadan faydalanmak için; • Gayrimenkul en az 2 yıldır kurumun aktifinde kayıtlı olması, • İstisnanın satışın yapıldığı dönemde uygulanması ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gerekmektedir. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı şekilde Kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerde KDV’ den istisna edilmiştir. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi istisnası kapsamı dışındadır. İBRAHİM ARIKAN CEYHUN GÖNEN Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Bu makale Aralık 2008 Diyalog dergisinde yayınlanmıştır. Muhasebe ve Mevzuat Grubu Hüseyin Ust Mevzuat Forumu Facebook Sayfası Kişisel Blog Sayfam 1836 1 Üye şirket aktifine kayitli arsa satişi kdv orani Arkadaşlar şirket aktifinde kayıtlı tarihinde alınan 15000,00 Tl tutarındaki arsayı, tarihinde TL bedelle satmıştır. Bu satışla ilgili muhasebe kaydı ve kdv oranı ne olmalıdır? 2018 2 Kıdemli Üye Sayın Fatih Uyar! Şirket aktifinde 730 gün ve üzeri bulunan arsanızı satarken kdv uygulamayacaksınız! 3065 sayılı kanunun 17. maddesin 4-r bendi uyarınca kdv uygulanmayacaktır yazmanız gerekmekte. Ayrıca bunu kdv beyannamesi kısmı istisna kısmında göstermeniz gerekecektir. İyi Çalışmalar. arazi ve arsalar amortismana tabi olmadığı için amortisman ayırmayacaktır. kurumlar vergisi kanunu uyarınca %75 vergi den istisnadır. muhasebe kaydı ise şöyle ....../...../2013 100-101-102-320-329 hesaplar 250 arazi ve arsalar 679 679 ______________________________________________ 679 kazancı 590. dönem net karı _____________________________________________ SABIR SONU SARI ALTINDIR. 1226 3 Üye 2052 4 Müdavim Üye gunay_1983 Nickli Üyeden Alıntı Sayın Fatih Uyar! Şirket aktifinde 730 gün ve üzeri bulunan arsanızı satarken kdv uygulamayacaksınız! 3065 sayılı kanunun 17. maddesin 4-r bendi uyarınca kdv uygulanmayacaktır yazmanız gerekmekte. Ayrıca bunu kdv beyannamesi kısmı istisna kısmında göstermeniz gerekecektir. İyi Çalışmalar. arazi ve arsalar amortismana tabi olmadığı için amortisman ayırmayacaktır. kurumlar vergisi kanunu uyarınca %75 vergi den istisnadır. muhasebe kaydı ise şöyle ....../...../2013 100-101-102-320-329 hesaplar 250 arazi ve arsalar 679 679 ______________________________________________ 679 kazancı 590. dönem net karı _____________________________________________ İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz teslimleri istisna kapsamı dışındadır. 2055 5 Müdavim Üye e Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.6111 Sayılı Kanunla eklenen parantez içi hüküm Yürürlük; 6495 Sayılı Kanunla değişen parantez içi hüküm Yürürlük; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.** İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç halinde de bu hüküm uygulanır. Bedelsiz olarak veya rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibarî değeriyle elde edilen hisse senetlerinin elde edilme tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin elde edilme tarihi esas alınır. Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. Şirket Aktifine Kayıtlı Gayrimenkulün Kat Karşılığı İnşaat KDV İstisnası GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları KDV-ÖTV Grup Müdürlüğü Sayı 39044742-130[Özelge] Tarih Konu Şirket Aktifine Kayıtlı Gayrimenkulün Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmesi Kapsamında Müteahhit Firmaya Tesliminde KDV İstisnası İlgide kayıtlı özelge talep formunda; oluklu koli ambalaj imalatı işi ile iştigal ettiğiniz, Şirketiniz tarafından 2005 takvim yılında satın alınarak şirket aktifine kaydedilen …… ilçesi, …… Mah. 2715 ada, 1 parselde kayıtlı arsanın, kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında konut ve iş yeri inşa edilmek üzere müteahhit firmaya devredileceği belirtilerek; söz konusu arsa tesliminde Katma Değer Vergisi KDV Kanununun 17/4-r maddesi uyarınca istisna uygulanıp uygulanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. 3065 sayılı KDV Kanununun; 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, 2/1 inci maddesinde, teslimin, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu, 2/5 inci maddesinde, trampanın iki ayrı teslim hükmünde olduğu ve bu kanunun uygulanmasında arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılacağı, 17/4-r maddesinde ise, kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve tesliminin KDV’den istisna olduğu, hüküm altına alınmıştır. KDV Genel Uygulama Tebliğinin “ Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması” başlıklı bölümünde; “Satışa konu edilecek taşınmazlar arsa, arazi, bina ile iştirak hisselerinin satışında istisna uygulanabilmesi için kurumların aktiflerinde asgari 2 tam yıl 730 gün kayıtlı bulunmuş olması gerekmektedir. … İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmü uygulanmaz. İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlerde uygulanır. Bağış, hibe şeklinde yapılan devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.” açıklamalarına yer verilmiştir. Buna göre; ana faaliyet konusu oluklu koli ambalaj imalatı işi olan Şirketiniz tarafından 2005 takvim yılında satın alınarak şirket aktifine kaydedilen arsanın, kat karşılığı inşaat sözleşmesi çerçevesinde müteahhit firmaya tesliminde, arsanın en az 2 tam yıl aktifinizde kayıtlı olması ve arsa alım satımının mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürülmemesi şartlarının birlikte gerçekleşmesi kaydıyla KDV istisnasının uygulanması mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. İCRA YOLUYLA SATILAN ARAÇ MUHASEBE KAYDI NASIL OLMALI? İstanbul’dan bir okurumuz şirket aktifinde kayıtlı ticari araçlarının icra dairesince satıldığı,faturayı kime keseceklerini ve muhasebe kaydını sormakta; Günümüz ekonomik koşulları nedeniyle birçok firma borçlarını ödeyemeyerek haciz ve icraya maruz kalmakta ve icra yoluyla işletmelerin en kolay paraya çevrilecek,tabiri caizse hemen satılabilecek mallarına alacaklılar haciz koydurmakta ve icra yoluyla alacaklarını tahsile uğraşmaktadırlar. İcra dairesince yapılan bu satışlar için tarafımızca bir teslim olmadığından 213 sayılı VUK nun 231 maddesinde “Fatura malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenlenir. fatura düzenlenmeyecek ve dolayısıyla söz konusu satış içinde kdv hesaplanmayacak. Bu satış icra dairesi tarafından gerçekleştirildiğinden ilgili kdv icra dairesince beyan edilip ödenecektir. Teslim ve satışı yapan olarak Muhasebe kaydına bir örnek yapmak gerekirse; sizin bildirdiğiniz gibi 36000TL değerle kayıtlı aracınız icra dairesince 30000TL ye satılmış ve satıcılara olan borcunuz TL borcunuza istinaden araca ait birikmiş amortismanı bildirmediğiniz için amortisman olmadan şu şekilde olmalı varsa da 257 hesabı borçlu olarak eklersiniz. -/- 136 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR TL 01 İcra Dairesi Alacaklar 320 SATICILAR HESABI TL 689 DİĞER OLAĞANDIŞI ZARARLAR TL 254 TAŞITLAR HESABI İCRA DAİRESİNCE YAPILAN SATIŞ KAYDI _______________/____________________ Burada aracınız ile ilgili amortisman eğer TL yi geçiyorsa geçen rakam alacaklı tarafta 679 OLAĞANDIŞI KARLAR hesabına alınacak. Bu kayıtla 254 hesapta bulunan rakamınız ve 320 hesapta bulunan borcunuz sıfırlanmış olacak umarım yardımcı olabilmişimdir. Sevgi ve saygılarımla Aktifte Kayıtlı Gayrimenkullerin Satışının Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi Açısından Değerlendirilmesi Şirketlerin aktifine kayıtlı bulunan gayrimenkullerin satışı konusunda yapılan düzenlemeler ile kurumların likiditesini artırmak ve öz sermayelerinin daha güçlü hale gelmesini teşvik etmek amacıyla vergisel anlamda bazı avantajlar sağlanmıştır. Makalemizde aktifte kayıtlı gayrimenkullerin satışı ile ilgili olarak Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi Kanunu ile sağlanan vergisel avantajları inceleyeceğiz. 1. Kurumlar Vergisi Kanunu Açısından Değerlendirilmesi Konuyu öncelikle Kurumlar Vergisi Kanunu açısından değerlendirecek ve istisnanın uygulanması için hangi şartların gerçekleşmesi gerektiğine değineceğiz. 5520 sayılı yayım tarihi olan tarihinden sonra gerçekleşecek taşınmaz satışlarından doğan kazançlara, anılan kanunun istisnaları düzenleyen 5. maddesinin 1. fıkrasının e bendi kapsamında yer alan hükümler uygulanacaktır. Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı Kurumlar Vergisi’nden istisna edilir. Kalan %25’lik kısım ise vergilendirilir. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç halinde de bu hüküm uygulanır. Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. İstisnanın amacı daha öncede belirttiğimiz üzere, kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesidir. Söz konusu istisna hükmünden dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilecektir. A. Taşınmaz Tanımı İstisnaya konu taşınmazlar tanımından da kısaca bahsedecek olursak, Medeni Kanunumuzun belirtilen ve esas itibariyle bir yerden başka yere taşınması mümkün olmayan arazi, tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümlerdir diyebiliriz. Ayrıca taşınmazların bu istisnaya konu edilebilmesi için Medeni Kanunun gereğince kurum tüzel kişiliği adına tapuya tescil edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır. Taşınmazın kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli nedenlerle gecikmeler olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının tespitinde, işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi mümkün olabilecektir. B. İstisna Uygulamasına İlişkin Şartlar I. En az iki tam yıl süreyle kurumun aktifinde yer alması gerekir; Öncelikle temel koşul, istisnaya konu olacak taşınmazın en az iki tam yıl yani 730 gün süreyle kurumun aktifinde yer alması ve bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanacak kısmının beş yıl süre ile pasifte özel bir fon hesabında tutulması gerekeceğidir. İstisna satış kazancının %75’ine uygulandığından, kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmayıp, sadece istisnadan yararlanan kazanç kısmının söz konusu fon hesabına alınması gerekmektedir. İstisna uygulamasında mükelleflerin kazancın belli bir kısmı için istisnadan yararlanmaları mümkündür. İstisnadan kısmen yararlanılması halinde, yararlanılamayan bu kazanç tutarı için sonraki yıllarda istisnadan yararlanılabilmesi mümkün değildir. Zarar ya da başka bir nedenle matrah oluşmaması veya oluşan matrahın istisnadan daha düşük olması durumunda da yararlanılamayan istisna sonraki yıllara devredilmez. İnşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanılma imkanı bulunmayan binaların satılması halinde ise kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Kurumların devir veya bölünme suretiyle devir aldıkları taşınmazlarda iktisap tarihi olarak, devir veya bölünen kurumlardaki iktisap tarihi dikkate alınacaktır. Diğer bir ifade ile, iki yıllık sürenin hesabında devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınacaktır. II. Fon hesabında tutulan kazançlar işletmeden çekilemez; İstisnadan yararlanan satış kazancının isteğe bağlı olarak sermayeye eklenmesi mümkün bulunmaktadır. İstisna edilen kazanç, satışı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulmak zorundadır ve fon hesabından, sermayeye ilave dışında 5 yıl içinde hiçbir şekilde çekilemez. Ayrıca dar mükellef kurumlar için istisna uygulanan tutar ana merkeze aktarılamaz. Aksi takdirde uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziya uğramış sayılır. III. Satış bedeli, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılı sonuna kadar tahsil edilmek zorundadır; İstisnadan satışın yapıldığı dönemde yararlanılır. Herhangi bir tahsilat yapılmış olmasa da satıştan elde edilen kazancın istisnanın doğduğu yılda uygulanması zorunludur. Yani, satışın yapıldığı hesap dönemine ilişkin Kurumlar Vergisi Beyannamesinin verileceği tarihe kadar söz konusu satış kazancının özel bir fon hesabına alınması gerekmektedir. Ayrıca satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Satışın vadeli yapılması halinde de satış bedelinin tamamının, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci yılın sonuna kadar tahsil edilmiş olması gerekir. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Satış bedelinin nakit olarak tahsil edilmesi gerekmektedir. Nakit olarak tahsil edilmese de her an nakde dönüştürülmesi kolay altın, Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresince çıkarılan veya İMKB’de işlem gören hisse senetleri, tahvil ve bonolar ile de tahsil edilebilmesi mümkündür. IV. Taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması; Esas faaliyeti taşınmaz ticareti olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan faydalanılamaz. Aynı durum satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler içinde geçerlidir. Ancak bu kurumların esas faaliyetlerini yürütebilmeleri için tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanırken, taşınmaz ticaretine konu edilen ve kiralama veya başka suretle değerlendirilen taşınmazların satış kazancına ise istisna uygulanmayacaktır. Örneğin; bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır. C. Grup Şirketleri Arasındaki İşlemlerin Durumu Grup şirketlerinin her birinin ayrı tüzel kişilikleri bulunduğundan, her bir şirketin söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, grup şirketlerinin birbirleri ile gerçekleştirdiği satış işlemlerinin istisnanın amacına aykırı, muvazaalı olması veya işletmeye nakit girişi sağlamaması hallerinde, bu işlemlerden kaynaklanan fiktif kazançlara istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır. D. Kazancın Hesaplanması, Kur Farkı ve Vade Farklarının Durumu Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğundan, istisna kazancın hesaplanmasında fiili satış bedelinin dikkate alınması gerekir. Satış işlemi ile birlikte satış kazancı oluşacağından istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. İstisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler, istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır. Aynı şekilde, satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının da istisna kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. E. İstisna Kapsamındaki Giderlerin Açısından Durumu 5. maddesinin 3. fıkrasında “İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” denilmiştir. Bu hüküm gereği kurumlar vergisinden istisna tutulan gayrimenkul satış kazancına isabet eden giderlerin de olarak dikkate alınması gerekmektedir. 2. Katma Değer Vergisi Kanunu Açısından Değerlendirilmesi Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimleri tarihinden itibaren KDV'den istisna edilmiştir. Bu düzenleme ile kurumların mali yapılarını güçlendirmeleri KDV yönünden de teşvik edilmiştir. Anılan kanun kapsamında, Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık gayrimenkul ve iştirak hisselerinin müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil bankalara devir ve teslimleri, KDV’ den istisnadır. İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları gayrimenkul ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır. İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. A. KDV İstisnasından Yararlanma Şartları I. İki yıl aktifte bulundurma, İstisna uygulamasına konu olacak gayrimenkullerin Kurumlar Vergisi Kanunu’nda olduğu gibi iki tam yıl süreyle aktifte yer almış olması gerekiyor. Yani kurumun bu değerlere iki yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekiyor. Kurumlar Vergisi Kanunu’nudan bahsederken de belirttiğimiz üzere iki tam yıl aktifte bulunma koşulundan anlaşılması gereken söz konusu iktisadi kıymetlerin 730 gün aktifte bulunmuş olmasıdır. Bu süreyle aktifte yer almayan gayrimenkullerin satışında KDV istisnası uygulanmayacaktır. II. Sermayeye ilave edilme, Satıştan doğan kazancın isteğe bağlı olarak sermayeye eklenmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak KDV istisnasından yararlanmak için sermayeye ilave şartı aranmamaktadır. III. Kurumlara, belediyeler veya özel idarelere ait olma, KDVK’ nun 17/4-r maddesine göre, istisnadan ancak kurumlar ile belediyeler ve il özel idareleri yararlanabilecektir. İstisnadan yararlanacak kurumun tam ve dar mükellef olması istisna uygulaması bakımından önem taşımamaktadır. IV. Gayrimenkul ticareti ile uğraşılmaması, Gayrimenkul ticareti yapanların, bu amaçla ellerinde bulundurdukları gayrimenkulleri satışı istisnasının kapsamı dışındadır. Ancak, bu kurumların faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri gayrimenkullerin satılması halinde KDV istisnası uygulanır. V. Gayrimenkulün satış suretiyle devrinin yapılması, İstisnanın uygulanabilmesi için, Kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan gayrimenkulların satış suretiyle devir ve tesliminin yapılması gerekir. Gayrimenkulların satış dışında bağış, hibe şeklindeki devir ve teslimleri istisnanın kapsamı dışındadır. 3. SONUÇ Yazımızda açıklamaya çalıştığımız üzere gerek Katma Değer Vergisi Kanunda gerekse Kurumlar Vergisi Kanunda yer alan istisna hükümlerinin amacı; kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlamak ve kurumların mali bünyelerini güçlendirmektir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun yürürlük tarihi olan tarihinden önce satış kazancının tamamı istisna kapsamında iken yeni Kurumlar Vergisi Kanunu ile elde edilen kazancın % 75’ i istisna edilmiştir. Yararlanılan Kaynaklar; - 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, - 1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, - 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, - Beyanname Düzenleme Kılavuzu 2008, - Bülent GENCEL, OSMMMO Mevzuat Ordu SMMM Odası Yayın Organı Olan Bülten Dergisinin 19. Saysında Yayınlanmıştır. - Arif Şimşek, 11 Temmuz 2005 Tercüman Gazetesi, - Dr. Veysi SEVİĞ - Gayrimenkul Satışlarında KDV İstisnası 09/10/2007 - Referans Gazetesi

şirket üzerine kayitli gayrimenkul satişi